ИНДИВИДУАЛЬНЫЙ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬ
Осуществление расчетов с применением контрольно-кассовой техники
Индивидуальным предпринимателям следует обратить особое внимание на правила осуществления расчетов с применением контрольно-кассовой техники. Актуальность рассматриваемого вопроса обусловлена введением в действие Федерального закона от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", а также последними решениями Пленумов Высшего Арбитражного Суда и Конституционного Суда Российской Федерации.
Новый Закон заменил действовавший более 10 лет Закон РФ от 18 июня 1993 г. N 5215-1 "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением" (далее - Закон N 5215-1). Как следует из текста Федерального закона N 54-ФЗ, теперь контрольно-кассовая техника (ККТ) должна применяться не только при денежных расчетах, но и при расчетах с использованием платежных карт.
Согласно ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ с 27 июня 2003 г. кассовый чек необходимо выдавать не только при расчетах с населением. Если наличными расплачивается юридическое лицо, то сторона, принимающая деньги, должна провести их через контрольно-кассовую машину и выдать чек. Таким образом, независимо от статуса покупателя или заказчика (обычное физическое лицо, индивидуальный предприниматель или юридическое лицо) при расчетах наличными деньгами (или с использованием платежной карточки) ему положено выдать кассовый чек.
То, что организации и индивидуальные предприниматели обязаны применять ККМ при расчетах друг с другом в наличной форме, не означает, что им следует отказаться от применения счетов-фактур. Положение п. 7 ст. 168 НК РФ, освобождающее от применения счетов-фактур лицо, выдавшее покупателю кассовый чек, адресовано только тем, кто продает товары (выполняет работы, оказывает услуги) непосредственно населению. Расчеты между организациями и предпринимателями п. 7 ст. 168 НК РФ не затрагивает.
Федеральный закон N 54-ФЗ предусматривает, как и ранее действовавший Закон N 5215-1, альтернативные варианты оформления расчетов. Так, согласно п. 2 ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности. Порядок применения таких бланков, а также порядок утверждения их форм, учета, хранения и уничтожения устанавливает Правительство РФ. До момента введения формы новых бланков согласно письму Минфина России от 14 июля 2003 г. N 16-00-12/24 следует использовать существующие формы документов строгой отчетности.
Необходимо обратить внимание на то, что в новом Законе содержится перечень видов деятельности, при осуществлении которых наличные денежные расчеты могут производиться без применения контрольно-кассовой техники. Перечень отдельных категорий предприятий, которые в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения контрольно-кассовых машин, утвержденный Постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 30 июля 1993 г. N 745, утратил силу, поскольку фактически он с некоторыми изменениями включен в Федеральный закон N 54-ФЗ в виде перечня видов деятельности, при осуществлении которых организации и индивидуальные предприниматели в силу специфики своей деятельности либо особенностей своего местонахождения могут производить наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения ККТ. Также не подлежат применению акты органов власти субъектов Российской Федерации, которыми ограничивалось действие Перечня, утвержденного Постановлением N 745, на соответствующей территории.
Согласно Федеральному закону N 54-ФЗ от применения контрольно-кассовой техники освобождается деятельность по продаже газет и журналов, а также сопутствующих товаров в газетно-журнальных киосках при условии, если доля продажи газет и журналов в их товарообороте составляет не менее 50% и ассортимент сопутствующих товаров утвержден органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации; ценных бумаг, лотерейных билетов, проездных билетов и талонов для проезда в городском общественном транспорте. Также имеют право не использовать ККТ организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие разносную мелкорозничную торговлю продовольственными и непродовольственными товарами (за исключением технически сложных товаров и продовольственных товаров, требующих определенных условий хранения и продажи); продажу в пассажирских вагонах поезда чайной продукции в ассортименте, утвержденном федеральным органом исполнительной власти в области железнодорожного транспорта; торговлю в киосках мороженым, безалкогольными напитками в розлив, а также торговлю из цистерн пивом, квасом, молоком, растительным маслом, живой рыбой, керосином, вразвал овощами и бахчевыми культурами и др.
Производить наличные денежные расчеты без применения контрольно-кассовой техники Федеральным законом N 54-ФЗ разрешается при торговле на рынках, ярмарках и в выставочных комплексах, а также на других территориях, отведенных для осуществления торговли, за исключением находящихся в этих местах торговли магазинов, павильонов, киосков, палаток, автомагазинов, автофургонов, помещений контейнерного типа и других аналогичных и обеспечивающих показ и сохранность торговых мест (помещений и автотранспортных средств, в том числе прицепов и полуприцепов), открытых прилавков внутри крытых рыночных помещений при торговле непродовольственными товарами.
Следует обратить внимание на то, что согласно новому Закону предприниматели могут производить наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при осуществлении деятельности по приему от населения стеклопосуды и утильсырья, за исключением металлолома. Несмотря на то что Определение Верховного Суда РФ от 19 декабря 2002 г. N КАС02-624 указывает, что кассовый аппарат сборщику металлолома не нужен, поскольку он не принимает деньги, а выдает их, п. 3 ст. 2 нового Закона вновь содержит требование применения ККТ этой категорией лиц.
Органы государственной власти субъекта Российской Федерации не вправе ограничивать действие этого перечня на территории соответствующего региона. В соответствии со ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ им только предоставлено право закреплять перечни отдаленных или труднодоступных местностей, в которых организации имеют право не применять контрольно-кассовую технику.
Если предпринимательская деятельность не подпадает под виды, указанные в перечне, то возникает вопрос о приобретении ККТ. Подчеркнем, что согласно новому Закону под контрольно-кассовой техникой понимаются не только контрольно-кассовые, но и электронно-вычислительные машины (в том числе персональные, программно-технические комплексы). В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона N 54-ФЗ контрольно-кассовая техника должна быть оснащена фискальной памятью, под которой понимается комплекс программно-аппаратных средств в составе ККТ, обеспечивающих некорректируемую ежесуточную (ежесменную) регистрацию и энергонезависимое долговременное хранение итоговой информации, необходимой для полного учета наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, осуществляемых с применением контрольно-кассовой техники, в целях правильного исчисления налогов.
Требования к ККТ, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями, порядок и условия ее регистрации и применения определяются Правительством РФ. При этом в Федеральном законе N 54-ФЗ прописаны основные требования к ККТ, используемой при наличных расчетах:
Она должна быть исправна и опломбирована в установленном порядке;
Техника подлежит обязательной регистрации в налоговых органах по месту учета организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика;
Она должна иметь фискальную память и эксплуатироваться в фискальном режиме (данное требование вступает в силу с 28 декабря 2003 г.).
До введения в действие нового Закона перед регистрацией контрольно-кассовой машины ее владельцу следовало заключить договор на техническое обслуживание машины с Центром технического обслуживания (ЦТО). Из текста Закона N 54-ФЗ не ясно, сохраняется ли обязанность организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся владельцами ККТ, регистрировать кассовые аппараты в Центре технического обслуживания и будет ли ЦТО заниматься опломбированием аппаратов. По нашему мнению, владелец контрольно-кассовой техники сам определяет, стоит ли ему сотрудничать с ЦТО или нет, т. к. в Законе не указано иное.
Порядок ведения Государственного реестра контрольно-кассовой техники, требования к его структуре и составлению сведений, а также федеральный орган исполнительной власти по ведению Государственного реестра ККТ будут определены Правительством РФ.
Основные функции осуществления контроля за применением организациями и индивидуальными предпринимателями ККТ возложены на налоговые органы. Согласно п. 1 ст. 7 Федерального закона N 54-ФЗ налоговые органы вправе проконтролировать как сам факт соблюдения пользователями контрольно-кассовой техники всех требований Закона, так и полноту учета выручки. За налоговыми инспекциями закреплено право проверять у налогоплательщиков документы, связанные с применением ККТ. Во время проверок они могут получать необходимые сведения. При этом организации и предприниматели обязаны обеспечивать должностным лицам налоговых органов беспрепятственный доступ к контрольно-кассовой технике и представлять им всю необходимую документацию (ст. 5 данного Закона).
Контрольные полномочия налоговых органов касаются всех предпринимателей и организаций, за исключением кредитных. Контроль за правильностью применения ККТ кредитными организациями будет осуществлять Центральный банк РФ. При этом в функции Банка России войдет и установление порядка применения ККТ кредитными организациями, а также утверждение программных продуктов, используемых в этой технике.
За невыполнение обязанности по применению контрольно-кассовой техники установлена административная ответственность. Закон РФ N 5215-1 устанавливал ответственность за:
Неприменение контрольно-кассовых машин (ККМ);
Работу на неисправной ККМ;
Отсутствие ценника;
Невыдачу чека;
Выдачу чека с указанием суммы менее уплаченной.
Вступивший в силу с 1 июля 2002 г. Кодекс РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ) предусматривает ответственность за неприменение ККТ (ст. 14.5).
При этом хозяйствующие субъекты полагали, что норма КоАП РФ расширительному толкованию не подлежит, привлекать к ответственности следует только за неприменение ККМ, а налоговые органы на практике привлекали к ответственности практически за любые отклонения от правил применения ККМ. Судебная практика складывалась по-разному.
В связи с этим за период действия КоАП РФ у правоприменителей возникли вопросы о возможности и правомерности привлечения к ответственности в случае:
Использования неисправной ККМ (в том числе ККМ, у которой отсутствует пломба; без фискальной (контрольной памяти));
Пробития чека с указанием суммы менее уплаченной покупателем (клиентом);
Использования при расчетах незарегистрированной контрольно-кассовой машины; использования ККМ, не включенной в Государственный реестр контрольно-кассовых машин, используемых на территории Российской Федерации, и др.
В связи с возникающими в судебной практике вопросами и в целях обеспечения единообразных подходов к их разрешению Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ на основании ст. 13 Федерального конституционного закона от 28 апреля 1995 г. N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации" Постановлением от 31 июля 2003 г. N 16 "О некоторых вопросах практики применения административной ответственности, предусмотренной ст. 14.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, за неприменение контрольно-кассовых машин" дал арбитражным судам следующие разъяснения.
В силу ст. 14.5 КоАП РФ продажа товаров (выполнение работ, оказание услуг) в организациях, осуществляющих реализацию товаров, выполняющих работы либо оказывающих услуги, а равно индивидуальными предпринимателями без применения в установленных Законом случаях ККМ влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 15 до 20 минимальных размеров оплаты труда; на должностных лиц - от 30 до 40 МРОТ; на юридических лиц - от 300 до 400 МРОТ.
В целях соблюдения этого порядка в данном случае организацией и индивидуальным предпринимателем должны исполняться положения Федерального закона N 54-ФЗ, а также требования, касающиеся качественных и технических характеристик ККТ, и иные условия, определенные Правительством РФ на основании п. 1 ст. 4 Федерального закона N 54-ФЗ.
С учетом изложенного под неприменением ККМ следует понимать:
Фактическое неиспользование контрольно-кассового аппарата (в том числе по причине его отсутствия);
Использование ККМ, не зарегистрированной в налоговых органах (обязательность такой регистрации установлена ст. 4 и 5 Закона);
Использование ККМ, не включенной в Государственный реестр (соответствующее требование установлено п. 1 ст. 3 Федерального закона N 54-ФЗ).
На основании п. 5 ст. 3 данного Закона в случае исключения из названного Государственного реестра ранее применявшихся моделей контрольно-кассовых машин их дальнейшая эксплуатация осуществляется до истечения нормативного срока их амортизации;
Использование ККМ без фискальной (контрольной) памяти, с фискальной памятью в нефискальном режиме или с вышедшим из строя блоком фискальной памяти (соответствующее требование установлено ст. 4 Федерального закона N 54-ФЗ);
Использование ККМ, у которой пломба отсутствует либо имеет повреждение, свидетельствующее о возможности доступа к фискальной памяти (наличие на контрольно-кассовой машине пломбы центра технического обслуживания в силу ст. 4 и 5 Федерального закона N 54-ФЗ является обязательным условием, допускающим ККМ к применению);
Пробитие ККМ чека с указанием суммы менее уплаченной покупателем (клиентом).
В соответствии со ст. 1 Закона N 54-ФЗ в настоящее время наряду с ККМ, оснащенными фискальной памятью, при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт допускается применение электронно-вычислительных машин, в том числе персональных, а также программно-технических комплексов.
В связи с этим судам необходимо учитывать, что в случае использования организацией или индивидуальным предпринимателем вместо ККМ иных указанных в данном Законе видов ККТ названные лица не могут быть привлечены к ответственности за неприменение контрольно-кассовой машины.
Статьей 2 Федерального закона N 54-ФЗ (п. 1) на всех юридических лиц и индивидуальных предпринимателей возложена обязанность при осуществлении наличных денежных расчетов применять ККТ независимо от того, кто и в каких целях совершает покупки (заказывает услуги).
Поэтому судам следует иметь в виду, что ККМ подлежат применению и в тех случаях, когда наличные денежные расчеты осуществлялись с индивидуальным предпринимателем или организацией (покупателем, клиентом).
Согласно п. 2 ст. 2 Закона N 54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством РФ, могут осуществлять наличные денежные расчеты без применения ККТ в случае оказания услуг населению при условии выдачи им соответствующих бланков строгой отчетности. Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также порядок их учета, хранения и уничтожения устанавливается Правительством РФ.
Поскольку в силу приведенной нормы неприменение ККТ допускается лишь при условии выдачи клиентам документов строгой отчетности, в случае невыдачи указанных документов соответствующие юридические лица и индивидуальные предприниматели несут ответственность за осуществление наличных денежных расчетов без применения ККМ.
До момента издания Правительством РФ указанных нормативных правовых актов использование организациями и индивидуальными предпринимателями приравниваемых к чекам документов строгой отчетности по формам, утвержденным Министерством финансов РФ по согласованию с Государственной межведомственной экспертной комиссией по контрольно-кассовым машинам, не является основанием для возложения на них ответственности за неприменение ККМ.
Кроме того, как прямо указано в п. 2 ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ, предусмотренное данной нормой правило действует только в случае оказания услуг населению, т. е. гражданам, в том числе имеющим статус индивидуального предпринимателя.
Пунктом 3 ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ предусмотрен перечень видов деятельности, при осуществлении которых организации и индивидуальные предприниматели в силу специфики своей деятельности либо особенностей своего местонахождения вправе производить наличные денежные расчеты без применения ККТ и без выдачи бланков строгой отчетности.
Поэтому с момента вступления в силу указанного Закона, т. е. с 27 июня 2003 г., не подлежит применению Перечень отдельных категорий предприятий, которые в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения ККМ.
Рассматривая дела об оспаривании решений административных органов о привлечении к административной ответственности за неприменение ККМ при продаже гражданам алкогольной и спиртосодержащей продукции, судам необходимо иметь в виду, что указанное нарушение влечет применение ответственности, предусмотренной ст. 14.5 КоАП РФ, а не ч. 3 ст. 14.16 КоАП РФ.
В соответствии с примечанием к ст. 2.4 КоАП РФ лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, несут административную ответственность как должностные лица, если законом не установлено иное. Оценивая правомерность применения к индивидуальным предпринимателям административной ответственности, установленной ст. 14.5 КоАП РФ, судам следует исходить из того, что поскольку данной статьей не определено иное, названные субъекты несут ответственность, предусмотренную для должностных лиц.
При рассмотрении дел об оспаривании решений административных органов о привлечении к административной ответственности судам необходимо руководствоваться общим правилом, закрепленным в ст. 4.5 КоАП РФ, в соответствии с которым постановление о назначении административного наказания за продажу товаров (выполнение работ, оказание услуг) без применения ККМ не может быть вынесено по истечении двух месяцев со дня совершения соответствующего правонарушения.
До 1993 г. в российском законодательстве не содержалось нормы, устанавливающей ответственность за неприменение ККМ. 18 июня 1993 г. был принят Закон N 5215-1, в котором впервые устанавливались обязанность применять ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением, а также ответственность за неприменение контрольно-кассовых машин в виде штрафа в размере 350 минимальных размеров оплаты труда. Вслед за принятием указанного Закона 1 июля 1993 г. Законом РФ N 5304-1 "О внесении изменений и дополнений в законодательные акты Российской Федерации в связи с упорядочением ответственности за незаконную торговлю" законодатель внес изменения в Кодекс РСФСР об административных правонарушениях. В частности, в КоАП РСФСР была введена ст. 146.5, устанавливающая ответственность за неприменение ККМ в виде штрафа в размере от 50 до 100 МРОТ. Отметим, что указанная статья КоАП РСФСР практически не находила своего применения. Налоговые органы за неприменение ККМ налагали на индивидуальных предпринимателей и юридических лиц санкцию, предусмотренную Законом N 5215-1, - штраф в размере 350 МРОТ.
Конечно же, размер штрафа в 350 МРОТ не мог не вызвать возмущения предпринимателей. В связи с чрезмерно высоким размером данного штрафа в 1998 г. упомянутая норма Закона N 5215-1 была обжалована в Конституционный Суд РФ. По результатам рассмотрения дела Конституционным Судом РФ было вынесено Постановление от 12 мая 1998 г. N 14-П, которым данная норма была признана не соответствующей Конституции РФ.
Аргументы Конституционного Суда РФ сводились к следующему.
Во-первых, было указано, что законодатель, установив штраф за неприменение ККМ в размере 350 МРОТ, не предусмотрел возможности его снижения в зависимости от характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния. Это, в свою очередь, нарушает принципы справедливости наказания, его индивидуализации и соразмерности.
Во-вторых, отмечено, что столь большой штраф за неприменение ККМ может превратиться "из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права частной собственности". Таким образом, отмечалось Конституционным Судом, санкция, предусмотренная Законом N 5215-1 за неприменение ККМ, представляет собой несоразмерное ограничение гарантированных Конституцией свободы экономической деятельности, права каждого на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской деятельности и права частной собственности.
Признав норму Закона N 5215-1, предусматривающую ответственность за неприменение ККМ в виде штрафа в размере 350 МРОТ не соответствующей Конституции РФ, Конституционный Суд РФ постановил, что впредь до урегулирования данного вопроса законодателем штраф за осуществление денежных расчетов с населением без применения ККМ налагается в соответствии с КоАП РСФСР в размере от 50 до 100 МРОТ.
Конституционный Суд РФ признал неконституционной норму, устанавливающую ответственность в виде штрафа в размере 350 МРОТ, а законодатель принял норму, предусматривающую ответственность юридических лиц в виде штрафа в размере 300 - 400 МРОТ (ст. 14.5 КоАП РФ). По мнению автора, законодатель, установив такой высокий размер штрафа, фактически восстановил норму, которая ранее была признана не соответствующей Конституции РФ. Однако это прямо противоречит Федеральному конституционному закону от 21 июля 1994 г. N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации". Дело в том, что в ст. 79 упомянутого Федерального конституционного закона закреплено, что "юридическая сила постановления Конституционного Суда Российской Федерации о признании акта неконституционным не может быть преодолена повторным принятием этого же акта". Другими словами, принятие нормы, аналогичной той, что ранее была признана Конституционным Судом не соответствующей Конституции, запрещено.
Запрос в Конституционный Суд РФ относительно ст. 14.5 КоАП РФ направил Арбитражный суд Владимирской области (Определение Конституционного Суда РФ от 9 апреля 2003 г. N 116-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса Арбитражного суда Владимирской области о проверке конституционности ст. 14.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях", далее - Определение N 116-О). Как следует из названного Определения, основной причиной признания неконституционным "старого" штрафа за неприменение ККМ в размере 350 МРОТ послужил не сам размер этого штрафа, а его недифференцированный характер. По мнению Конституционного Суда РФ, санкция за любое правонарушение должна быть дифференцированной, т. к. это позволяет правоприменителям при решении вопроса о назначении наказания исходить из конкретных обстоятельств. Статья 14.5 КоАП РФ эти принципы учитывает, устанавливая верхние и нижние границы. Поэтому Конституционный Суд РФ признал новое положение о штрафных санкциях за неприменение ККМ соответствующим Конституции РФ.
В заключение отметим, что существует абсолютно легальная схема неприменения ККТ. Так, в соответствии со ст. 2 нового Закона о ККТ хозяйствующие субъекты могут не использовать кассовые аппараты, продавая за наличные деньги ценные бумаги. В свете вышесказанного рассмотрим схему расчетов с помощью векселя. Продавец выписывает покупателю вексель на стоимость товара и получает за него наличные деньги. В результате у продавца возникает задолженность. После этого продавец заключает с покупателем договор купли-продажи и отгружает по нему товар. Таким образом, у покупателя возникает долг в той же сумме. Затем покупатель предъявляет вексель к погашению и стороны оформляют зачет взаимных требований. Вексель может выписать и покупатель, который рассчитывается им за товары. Продавец предъявляет этот вексель покупателю и получает за него наличные деньги.
Вопросы осуществления денежных расчетов являются чрезвычайно важными для индивидуальных предпринимателей, однако не меньше проблем возникает и у хозяйствующих субъектов в связи с взаимоотношениями с различными государственными органами, в особенности с налоговыми. Поэтому актуальным является и рассмотрение вопроса налогообложения доходов индивидуальных предпринимателей.
